Ответственность За Налоговые Правонарушения: Общие Положения

Ни для кого не секрет, что налоги и сборы обязаны платить все. А тот, кто избегает этой обязанности, является правонарушителем и подлежит наказанию. Действующий налоговый кодекс предусматривает различные варианты налоговой ответственности за ненадлежащее исполнение или неисполнение обязанностей, закрепленных за налогоплательщиками. Основные положения по налоговой ответственности будут рассмотрены в данной статье.

Ст. 106 Налогового кодекса определяет налоговое правонарушение как противоправное, т. е. совершенное в нарушение налогового законодательства, деяние плательщика налогов, налогового агента и других лиц. Чтобы нарушение нормы, описанной в законодательстве о налогах и сборах, было признано налоговым правонарушением, в нем должны присутствовать такие признаки, как:

• нарушение закрепленных законодательством о налогах и сборах норм;
• виновность деяния;
• нарушение является основанием для реализации юридической ответственности в налоговой сфере.

Лица, несущие ответственность за налоговые правонарушения

Согласно п. 1 ст. 107 Налогового кодекса, ответственность за неправомерные деяния в налоговой сфере несут физические лица и организации в предусмотренных гл. 16 и 18 Налогового кодекса. Под физическими лицами понимаются граждане России, иностранные граждане, а также лица без гражданства. В число физических лиц входят и индивидуальные предприниматели. К организациям, в свою очередь, относятся юридические лица, созданные с учетом всех норм действующего законодательства, а также иностранные юридические лица и корпоративные образования, имеющие российскую правоспособность и соответствующие законодательству иностранных государств и нормам международных организаций.

В Постановлении №2 от 27.01.2003 г. Пленум ВАС разъяснил, что, поскольку в случаях, описанных в гл. 15, 16, 18 Налогового кодекса, субъектами ответственности выступают сами организации, а не их руководящее звено,

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

привлечение правонарушителей к административной ответственности не отнимает у налоговых органов права применять собственные санкции.

Согласно п. 2 ст. 107 Налогового кодекса физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста, уже может быть привлечено к ответственности за налоговое правонарушение.

Общие правила привлечения к ответственности

Никто не может быть привлечен к налоговой ответственности без оснований и вне порядка, которые предусмотрены Налоговым кодексом (п. 1 ст. 108). Одновременно невозможно и повторное привлечение к ответственности за одно и то же правонарушение (п. 2 ст. 108 Налогового кодекса). При этом налоговая ответственность за совершенное физическим лицом деяние наступает только, если оно не содержит признаков уголовного преступления. В свою очередь, должностные лица организаций, привлеченных к ответственности за неправомерные действия в налоговой сфере, не освобождаются от административной, уголовной и любой другой ответственности при наличии на то оснований (п. 4 ст. 108 Налогового кодекса).

Стоит заметить, что привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности не освобождает его от уплаты (перечисления) положенной суммы налога и пени.

Согласно п. 6 ст. 108 Налогового кодекса, лицо считается невиновным в налоговом правонарушении, пока иное не будет доказано в установленном законом порядке и не будет подтверждено вступившим в силу судебным постановлением. Обвиняемое лицо не обязано доказывать свою непричастность к совершению налогового правонарушения. Данная обязанность возлагается на налоговые органы, которые должны собственными силами установить обстоятельства, свидетельствующие о факте нарушения налогового законодательства, и найти лиц, виновных в его совершении.

Поскольку законодательство о налогах и сборах имеет довольно противоречивый характер, в п. 6 ст. 108 Налогового кодекса было закреплено правило: любые неустранимые сомнения в виновности подозреваемого лица толкуются в пользу налогоплательщика. Данное правило неукоснительно

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

соблюдается на практике: Постановление ФАС Центрального округа по делу №А35-8721/06-C14 от 03.07.2008 г.; Постановление ФАС Поволожского округа по делу №А65-6786/2009 от 12.01.2010 г.

Обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности

Ст. 112 Налогового кодекса устанавливает, что смягчающими налоговую ответственность обстоятельствами могут быть:

• налоговое правонарушение совершено в результате стечения тяжелых личных обстоятельств;
• налоговое правонарушение совершено по принуждению, под угрозой или в силу служебной, материальной или другой зависимости;
• налоговое правонарушение совершено вследствие непростого материального положения привлекаемого к ответственности физического лица;
• налоговое правонарушение совершено под влиянием иных обстоятельств, которые налоговый орган или суд может признать смягчающими ответственность.

При наличии хотя бы одного из указанных обстоятельств размер штрафа тут же уменьшается в 2 раза, по сравнению с суммой, назначенной в соответствии с Налоговым кодексом (п. 3 ст. 114).

Надо заметить, что приведенный список не является закрытым: налоговым органам и судам оставлена масса возможностей для признания любого из обстоятельств смягчающим, особенно если обвиняемое лицо приложит максимум усилий для сбора необходимых доказательств. Благодаря такому положению можно рассчитывать на вынесение уполномоченными органами действительно справедливого и законного решения.

Формы вины

Виновным в налоговом правонарушении считается лицо, которое по неосторожности или умышленно совершило противоправное деяние (п. 1 ст. 110 Налогового кодекса). Умышленным считается деяние, при совершении которого лицо осознавало его противоправный характер или сознательно допускало (желало) наступления его негативных последствий. Поскольку такие деяния представляют наибольшую общественную опасность,

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

Налоговый кодекс устанавливает для них повышенные размеры санкций и наказаний.

Совершенным по неосторожности признается правонарушение, при котором лицо не понимало противоправного характера своих деяний или их негативных последствий (п. 3 ст. 110 Налогового кодекса).

Вина организации в налоговом правонарушении устанавливается в зависимости от вины руководящего состава и его представителей.

Обстоятельства, исключающие виновность лица

В Налоговом кодексе предусмотрен закрытый перечень обстоятельств, которые исключают возможность привлечения того или иного лица к ответственности за противоправное деяние в налоговой сфере (ст. 109). Среди них:

1. Отсутствие события налогового правонарушения. Поскольку понятие такого события Налоговым кодексом не раскрывается, следует исходить из общеправового определения и понимать под ним сам факт совершения противоправного деяния, т. е. отсутствие упоминаемого в п. 1 ст. 109 события означает отсутствие факта совершения противоправных деяний, которые гл. 16 и 18 Налогового кодекса расценивают как правонарушение в налоговой сфере.
2. Отсутствие вины лица в налоговом правонарушении. Обстоятельства, которые исключают вину лица в налоговом правонарушении, перечислены в ст. 111. Данный список является открытым.
3. Совершение деяния лицом младше 16 лет. Согласно ст. 107 Налогового кодекса, ответственность за налоговые правонарушения несут лица, достигшие 16-ти лет. Лица младше 16 лет не являются субъектами налогового правонарушения, и их налоговая ответственность исключается (Постановление ФАС Уральского округа №Ф09-1228/07-С1 от 19.03.2007 г.).
4. Истечение срока давности наказания. Если со дня совершения налогового правонарушения либо со дня окончания налогового периода, ознаменовавшегося совершением налогового правонарушения, прошло 3 года, то лицо не может быть привлечено к

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

ответственности (ст. 113 Налогового кодекса). Однако истечение срока давности не освобождает плательщика налога от уплаты доначисленных налогов (сборов) (Постановление ФАС Московского округа по делу №КА-А40/3039-06 от 28.04.2006 г.).

Срок давности привлечения к ответственности

Ст. 113 Налогового кодекса определяет пределы сроков, когда виновное лицо может быть привлечено к ответственности. Согласно этому положению, как уже отмечалось выше, на лицо не может быть наложено налоговое наказание, если со дня правонарушения или со следующего дня после завершения налогового периода, в который оно было совершено, прошло 3 года. Исчисление срока давности применяется для всех налоговых нарушений за исключением тех, что предусмотрены ст. ст. 120 и 122 Налогового кодекса.

Кроме того, п. 1 ст. 113 Налогового кодекса предусматривает, что в случае грубого нарушения правил учета и невыплаты всех положенных налогов отсчет трехгодичного срока ведется со дня, который следует за днем окончания соответствующего налогового периода. Это значит, что по итогам отчетного периода плательщику налогов нельзя вменять в вину занижение налоговых сумм, полную или частичную неуплату налога.

Для других правонарушений срок исковой давности начинает исчисляться со дня совершения противоправного деяния, а его окончанием считается дата вынесения постановления о привлечении виновного к налоговой ответственности.

Если трехлетний срок давности налоговым органом упущен, однако он попытался привлечь лицо к ответственности, то его действия можно считать незаконными и они могут быть оспорены налогоплательщиком.

Течение срока исковой давности может приостанавливаться, если привлекаемое к ответственности лицо, всеми силами противодействовало проведению налоговой проверки, в результате чего проверка не была осуществлена и не была установлена действительная сумма налогов, которые подлежат уплате в бюджет России. Срок будет считаться приостановленным с момента составления акта, который предусмотрен п. 3 ст. 91 Налогового кодекса. Его течение возобновляется со дня, когда прекращают действовать

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

обстоятельства, которые препятствуют проведению выездной проверки налоговых органов, и вынесено решение о ее проведении.

Срок давности взыскания штрафов

П. 1 ст. 115 Налогового кодекса  дает возможность налоговым органам подать в суд заявление о взыскании штрафов в порядке и сроки, предусмотренные ст. ст. 46 и 47.

Как известно, при неуплате либо неполной уплате налога в положенный срок обязанность по налогам исполняется обращением о взыскании денежных средств на банковских счетах плательщика налогов (налогового агента). Данное решение принимается по истечении срока, установленного в требовании о налоговых выплатах, но не позднее 2-х месяцев после его истечения. Если срок по каким-либо причинам пропущен, то решение признается недействительным и не подлежит исполнению. В этом случае налоговый орган имеет право подать в суд иск о взыскании налога. Иск подается в течение 6 месяцев после того, как прошел срок исполнения налогового требования.

Если пропуска не было, то соответствующее решение о налоговом взыскании в течение 6 дней после его принятия передается плательщику налогов (налогового агента) под расписку или заказным письмом (ст. 46 Налогового кодекса).

Если денежных средств на счетах налогоплательщика недостаточно или налоговый орган не обладает информацией о его счетах, деньги могут быть взысканы за счет другого имущества плательщика налогов в порядке, который предусмотрен ст. 47 Налогового кодекса. Такое взыскание осуществляется по постановлению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, которое в течение 3-х дней с момента принятия направляется судебному приставу-исполнителю. Принято оно может быть в течение 1-го года после того, как срок требования об уплате налога уже истек. Постановление о взыскании налога за счет имущества индивидуального предпринимателя или организации (плательщика налогов), которое было принято по истечении данного срока, признается недействительным и исполнению не подлежит. В такой ситуации налоговый орган может подать в суд заявление о взыскании с плательщика налогов (налогового агента) причитающейся к уплате суммы. Иск может быть подан

Мелков Алексей Валерьевич

"Ответственность за налоговые правонарушения: общие положения"

в течение 2-х лет после окончания срока, предусмотренного для исполнения требования о налоговых выплатах. Если срок пропущен по уважительной причине, он может быть восстановлен судом.

Стоит также отметить, что в ст. 115 Налогового кодекса установлено, что заявление о взыскании штрафа с индивидуального предпринимателя или организации может быть подано налоговиками в течение 6-ти месяцев после истечения срока исполнения требования в случаях, определенных ст. 45 Налогового кодекса, а именно:

• с организаций, у которых открыт лицевой счет;
• для взыскания недоимки с предприятий, когда на их банковский счет поступает выручка за товары (услуги, работы) дочерних фирм. При этом недоимки должны более 3-х месяцев числиться за организациями, являющимися зависимыми обществами;
• с индивидуального предпринимателя или организации, если их обязанность по налоговым выплатам базируется на изменении юридической квалификации сделки, которая была совершена таким плательщиком налогов, или характера и статуса деятельности этого плательщика налогов.

Если срок подачи заявления пропущен по уважительной причине, он может быть восстановлен судом.